Бухгалтерский и налоговый учет полуфабрикатов. Учет полуфабрикатов собственного производства и их оценка Оприходованы полуфабрикаты собственного производства проводка

Учет полуфабрикатов собственного производства - проводки по их использованию и способы оценки актуальны для тех предприятий, которые в процессе производства имеют несколько стадий и определяют себестоимость полученных промежуточных изделий. В этой статье расскажем об особенностях учета полуфабрикатов и рассмотрим соответствующие проводки.

Что такое полуфабрикат?

Существуют различные методы учета затрат. Одним из них является попередельный метод, который применяется материалоемкими отраслями промышленности, производящими большие объемы продукции, где сырье и материалы проходят поочередно несколько фаз обработки (переделов). При этом на таких предприятиях переделы, наряду с видами готовой продукции, статьями затрат, являются объектами учета. Существует два варианта попередельного метода: бесполуфабрикатный и полуфабрикатный. При первом варианте затраты считаются по переделам, но учет полуфабрикатов ведется только в количественных показателях, их себестоимость не рассчитывается.

Предприятия, использующие полуфабрикатный способ учета, фиксируют в бухгалтерских записях сумму и количество полуфабрикатов, рассчитывая для этого их себестоимость после каждого передела. Полуфабрикаты при этом учитываются обособленно, а их движение от передела к переделу оформляется проводками. Такой способ трудозатратен, но также дает и некоторые преимущества:

• возможность контролировать наличие и сохранность полуфабрикатов;
• возможность следить за затратами на производство на каждой стадии (переделе) в процессе изготовления продукции;
• возможность оценить прибыль/убыток от продажи полуфабрикатов (если будет такая необходимость), поскольку точно известна их себестоимость.

Определение полуфабрикатов может быть дано в зависимости от отрасли, в которой работает предприятие. В целом полуфабрикатом собственного производства (далее — ПСП) является не прошедшее полную обработку изделие, которое будет доведено до готовности в следующих цехах предприятия или будет укомплектовано в составе готовой продукции (см., например, описание к счету 21 Плана счетов для агропромышленного комплекса, утвержденного приказом Минсельхоза РФ от 13.06.2001 № 654). По экономическому содержанию ПСП являются незавершенным производством (п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н), но их особенностью является наличие определенной степени готовности и возможность передавать в другие структурные подразделения предприятия.

Использование ПСП свойственно для металлургических, пищевых, химических предприятий. Примерами ПСП могут послужить фруктовые пюре, из концентратов которых в дальнейшем делают соки; пряжа, которая идет на изготовление материала; заготовки для производства труб, арматуры, которые будут обрабатываться в других цехах, различные детали для сборки каких-либо изделий: станков, детских игрушек и т. д.

Бухгалтерские проводки по учету полуфабрикатов

Планом счетов бухучета, утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, для отражения полуфабрикатов предусмотрен отдельный счет 21. Если в учетной политике предприятия не закреплен отдельный учет полуфабрикатов, то они отражаются в составе незавершенки на счете 20.

Приходуются ПСП на склад проводкой Дт 21 Кт 20 на основании требования-накладной (можно использовать форму М-11 либо разработать ее самостоятельно). Передача ПСП со склада в дальнейшее производство оформляется проводкой Дт 20 Кт 21 также на основании требования-накладной.

Если ПСП продаются на сторону, они выступают в виде готовой продукции, поэтому операция продажи оформляется проводками:

• Дт 62 Кт 90.1 на сумму выручки;
• Дт 90.3 Кт 68 на сумму НДС с выручки;
• Дт 90.2 Кт 21 на сумму себестоимости полуфабрикатов.

Методы оценки полуфабрикатов

Поскольку полуфабрикаты являются частью незавершенной продукции, то и способы их оценки одинаковы (подп. 63-64 Положения по ведению бухучета и отчетности):

• по стоимости сырья и материалов;
• по прямым статьям затрат;
• по фактической себестоимости;
• по нормативной (плановой) производственной себестоимости.

При первом способе на счете учета затрат на полуфабрикаты падает только стоимость сырья и материалов. Рассмотрим на примере.

Пример 1

ООО «Нептун» производит детали для поршневых систем. Эти детали используются в собственном производстве. В текущем месяце на изготовление деталей серии «А» ушло сырья и материалов на сумму 2 400 000 руб. Заработная плата рабочих, включая социальные взносы, составила 1 350 000 руб., амортизация оборудования — 460 000 руб. ПСП оцениваются «Нептуном» по стоимости сырья и материалов. В бухучете были сделаны следующие записи:

При втором способе учета в стоимость ПСП входят только прямые затраты: сырье и материалы, заработная плата и социальные взносы, амортизация производящего полуфабриката оборудования и прочие. Предприятие должно перечислить прямые расходы в учетной политике.

Пример 2

Допустим, ООО «Нептун» учитывает ПСП по второму способу. Тогда данные из Примера 1 будут отражены в учете следующим образом:

При применении третьего способа в стоимость ПСП дополнительно включаются и косвенные затраты. Рассмотрим это на примере.

Пример 3

Допустим, ООО «Нептун» производит два вида ПСП и учитывает их по фактическим затратам. Для полуфабриката «А» возьмем данные из Примера 1. Прямые затраты на изготовление полуфабриката «Б» составили 3 670 тыс. руб. (в том числе стоимость сырья и материалов 1 860 тыс. руб.). Общехозяйственные расходы (ОХР) составили 1 640 тыс. руб. ООО «Нептун» распределяет ОХР относительно стоимости сырья и материалов.

Общая сумма затрат на сырье и материалы: 2 400 + 1 860 = 4 260 тыс. руб.

Сумма ОХР, приходящаяся на ПСП «А»: 1 640 × (2 400 / 4 260) = 924 тыс. руб.

Сумма ОХР, приходящаяся на ПСП «Б»: 1 640 × (1 860 / 4 260) = 716 тыс. руб.

Данные будут отражены в учете следующим образом:

Если метод отражения по фактической себестоимости обычно актуален для производств с небольшим ассортиментом готовой продукции, то нормативный метод учета затрат применяется при массовом и крупносерийном производстве.

Необходимо разделять покупные полуфабрикаты и ПСП. Первые отражаются на счете 10, вторые — с использованием счета 21 (полуфабрикатный способ учета) либо на счете 20 (бесполуфабрикатный). Предприятие определяет способ оценки ПСП в зависимости от специфики и масштабов его производства.

Процесс производства может делиться на несколько промежуточных этапов (переделов, стадий). Завершением каждого из этих этапов является выпуск полуфабриката, который может быть передан в дальнейшую переработку или реализован.

Бухучет затрат по каждому производственному этапу можно вести двумя способами: бесполуфабрикатным или полуфабрикатным. Выбранный вариант (п. 7 ПБУ 1/2008).

Бесполуфабрикатный способ учета

При бесполуфабрикатном способе продукт, изготовленный в результате отдельной стадии производственного процесса, не учитывается на отдельном счете как полуфабрикат. Его передача в дальнейшую переработку отражается лишь в натуральном выражении (т. е. в кг, шт. и т. п.). Себестоимость готового продукта в этом случае не рассчитывайте. При этом варианте затраты учитывайте в составе незавершенного производства вместе с остальными затратами (т. е. на счете 20).

Прямые затраты, которые непосредственно связаны с производством, отражайте по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делайте проводку:

Дебет 20 Кредит 10 (02, 05, 23, 29, 69, 70...)

Общепроизводственные затраты сначала учитывайте на счете 25, а затем в конце месяца списывайте на счет 20. При этом делайте проводки:

Дебет 25 Кредит 10 (02, 05, 23, 69, 70...)

Дебет 20 Кредит 25

Общехозяйственные расходы учитывайте в составе затрат на производство (т. е. на счете 20) в том случае, если они сразу не включаются в себестоимость проданной продукции (т. е. не списываются на счет 90 «Продажи»). Подробнее об этом см. . При этом делайте проводки:

Дебет 20 Кредит 26

Все затраты, собранные на счете 20, по мере выпуска готовой продукции списывайте с кредита счета в дебет соответствующих счетов (счета 40 и 43). Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете выпуск готовой продукции . Остаток на счете 20 будет показывать стоимость незавершенного производства. Подробнее об учете незавершенного производства см. Как определить стоимость незавершенного производства .

Преимущества бесполуфабрикатного способа заключаются в том, что он является менее трудоемким. Однако, применяя его, организация не сможет контролировать затраты на производство полуфабрикатов. А значит, и осуществлять постоянный контроль за себестоимостью готовой продукции. Кроме того, если организация решит реализовать полуфабрикаты собственного производства, возникнут сложности с определением их стоимости.

Полуфабрикатный способ учета

Полуфабрикатный способ предполагает, что произведенные полуфабрикаты учитываются в количественном и суммовом выражении, рассчитывается их себестоимость. В этом случае учет полуфабрикатов ведется обособленно на отдельном счете. Несмотря на то что данный способ является более трудоемким, у него есть свои преимущества. Применяя его, возможно контролировать затраты на производство готовой продукции на каждом этапе производства. Кроме того, если организация решит продать полуфабрикат, зная его себестоимость, она сможет реально оценить финансовый результат данной операции.

В бухучете затраты на производство полуфабрикатов отражайте на счете 20 «Основное производство», к которому откройте отдельный субсчет «Производство полуфабрикатов».

Прямые затраты, которые непосредственно связаны с производством полуфабрикатов, отражайте по дебету этого счета в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делайте проводку:

Дебет 20 субсчет «Производство полуфабрикатов» Кредит 10 (02, 05, 69, 70...)
- учтены прямые затраты на производство полуфабрикатов.

Общепроизводственные затраты сначала учитывайте на счете 25, а затем в конце месяца списывайте на счет 20 . При этом делайте проводки:

Дебет 25 Кредит 10 (02, 05, 69, 70...)
- отражены общепроизводственные расходы;

Дебет 20 субсчет «Производство полуфабрикатов» Кредит 25
- учтены в составе расходов на производство полуфабрикатов общепроизводственные затраты.

Общехозяйственные расходы учитывайте в составе затрат на производство полуфабрикатов (т. е. на счете 20) в том случае, если они сразу не включаются в себестоимость проданной продукции (т. е. не списываются на счет 90 «Продажи»). Подробнее об этом см. Как списать общепроизводственные и общехозяйственные расходы . При этом делайте проводки:

Дебет 26 Кредит 10 (02, 05, 69, 70...)
- отражены общехозяйственные расходы;

Дебет 20 субсчет «Производство полуфабрикатов» Кредит 26
- учтены в составе расходов на производство полуфабрикатов общехозяйственные затраты.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 20, 25, 26).

Поступление из производства

Поступление из производства готовых полуфабрикатов учитывайте на отдельном счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Чтобы оприходовать полуфабрикаты, определите их себестоимость. Для ее расчета используйте методы, которые применяются для оценки незавершенного производства :

• по стоимости сырья и материалов, используемых при изготовлении полуфабрикатов;

• по сумме прямых затрат;

• по фактической или нормативной себестоимости.

Применение этих методов объясняется тем, что полуфабрикаты являются частью незавершенного производства.

Такой порядок следует из пункта 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.

Поступление готовых полуфабрикатов из производства оформляйте проводкой:

- оприходованы полуфабрикаты собственного производства.

Ее делайте на основании требования-накладной по форме № М-11, которая составляется при оприходовании полуфабрикатов на склад.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 21, 20) и пункта 57 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Передача в переработку

Полуфабрикаты собственного производства могут быть переданы в дальнейшую переработку или реализованы. В зависимости от этих вариантов различается порядок отражения в бухучете выбытия полуфабрикатов.

Если полуфабрикаты передаются в производство для дальнейшего использования, сделайте проводку:

Дебет 20 Кредит 21
- переданы полуфабрикаты в производство.

Способы списания

Стоимость, по которой полуфабрикаты списываются со счета 21, определите одним из следующих способов:

• по себестоимости каждой единицы запасов ;

• ФИФО ;

• по средней себестоимости .

Метод оценки стоимости списываемых полуфабрикатов закрепите в учетной политике для целей бухучета .

Отпуск полуфабрикатов в производство оформите такими же первичными документами, что и все остальные материалы .

Такие правила установлены пунктами 73, 82 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, пунктом 16 ПБУ 5/01 и Инструкцией к плану счетов.

Реализация полуфабрикатов

Полуфабрикаты собственного производства, предназначенные для продажи, являются готовой продукцией. Поэтому их реализацию оформите в аналогичном порядке. Подробнее об этом см.:

• Какими документами оформить отгрузку готовой продукции (выполнение работ, оказание услуг) ;

• Как отразить в учете реализацию готовой продукции .

При реализации полуфабрикатов сделайте проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1
- отражена выручка от продажи полуфабрикатов собственного производства;

Дебет 90-2 Кредит 21
- списана себестоимость проданных полуфабрикатов;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС при реализации полуфабрикатов (если такая реализация является объектом обложения НДС ).

Порядок учета расходов на производство полуфабрикатов при расчете налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

ОСНО

При расчете налога на прибыль затраты на производство полуфабрикатов, используемых в изготовлении продукции, учитывайте в составе расходов в общем порядке .

Если организация применяет кассовый метод , то выручку от реализации уменьшат все расходы, по которым выполнены условия признания их в налоговой базе (п. 3 ст. 273 НК РФ). Например, расходы на покупку сырья и материалов, используемых при производстве полуфабрикатов, можно списать на расходы только при одновременном выполнении трех условий: оплаты, отпуска в производство и использования в нем на конец месяца (подп. 1 п. 3 ст. 273, п. 5 ст. 254 НК РФ).

Если организация реализует полуфабрикаты, выручку от продажи признавайте в составе доходов от реализации (ст. 249 НК РФ). Выручка признается в момент получения оплаты за отгруженные полуфабрикаты (п. 2 ст. 273 НК РФ). Предварительную оплату (аванс), полученную от покупателя, также учтите в составе доходов в момент получения (п. 2 ст. 273, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это правило действует, несмотря на то что на момент получения аванса полуфабрикаты еще фактически не переданы покупателю (п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).

Если организация применяет метод начисления, косвенные расходы на производство полуфабрикатов в полной сумме списывайте в том периоде, к которому они относятся (по правилам ст. 272 НК РФ). А прямые расходы необходимо распределить. Та их часть, которая относится к остаткам незавершенного производства , готовой продукции на складе или отгруженной (но не реализованной) продукции, текущие расходы организации не увеличит. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ.

Стоимость полуфабрикатов, не переданных на конец месяца в дальнейшую переработку, учитывайте в составе незавершенного производства по прямым расходам (п. 4 ст. 254 и ст. 319 НК РФ). Так же стоимость полуфабрикатов рассчитывайте, если организация планирует их продать. В этом случае их стоимость определяйте исходя из прямых затрат на производство полуфабрикатов (п. 4 ст. 254, ст. 319 НК РФ, письмо УМНС России по г. Москве от 23 октября 2003 г. № 26-12/59541). При расчете налога на прибыль стоимость полуфабрикатов учитывайте в момент их реализации (т. е. в момент перехода права собственности на них к покупателю) (п. 1 ст. 272 и подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении затрат на производство полуфабрикатов

ООО «Производственная фирма "Мастер"» занимается производством снековой продукции - сухариков. Процесс изготовления сухариков состоит их двух стадий. На первой стадии в цехе № 1 изготавливаются сухари неспецированные, которые учитываются как полуфабрикаты. Затем они передаются в цех № 2 для окончательного производства продукции.

В июне расходы на производство в цехе № 1 составили:

• стоимость материалов, переданных в производство, - 400 000 руб.;

• стоимость израсходованных материалов - 370 000 руб.;

• сумма начисленной зарплаты - 240 000 руб.;

• сумма начисленных взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний - 62 880 руб.;

• прочие расходы (общепроизводственные и общехозяйственные) - 550 000 руб.

В бухучете «Мастера» полуфабрикаты оцениваются по сумме прямых затрат. Поэтому, чтобы определить их стоимость, бухгалтер распределил прямые затраты между произведенными полуфабрикатами и остатками незавершенного производства. В учетной политике организации установлено, что прямые расходы распределяются пропорционально стоимости материалов, приходящихся на готовые изделия и незавершенное производство.

Себестоимость сухарей неспецированных, изготовленных в цехе № 1, бухгалтер рассчитал так:

- сначала определил сумму прямых затрат (кроме материалов) - 302 880 руб. (240 000 руб. + 62 880 руб.);

- затем определил долю этих прямых затрат, приходящихся на произведенные полуфабрикаты, - 280 164 руб. (302 880 руб. : 400 000 руб. × 370 000 руб.).

Общая сумма прямых расходов, приходящихся на изготовленные полуфабрикаты, составила 650 164 руб. (280 164 руб. + 370 000 руб.).

Поступление готовых полуфабрикатов из цеха № 1 бухгалтер отразил так:

Дебет 21 Кредит 20 субсчет «Производство полуфабрикатов»
- 650 164 руб. - оприходованы полуфабрикаты собственного производства.

В соответствии с учетной политикой передача полуфабрикатов в производство осуществляется по средней себестоимости. В июне в цех № 2 были переданы сухари неспецированные на сумму 487 623 руб. При этом бухгалтер сделал такую проводку:

Дебет 20 Кредит 21
- 487 623 руб. - переданы полуфабрикаты для производства готовой продукции.

В налоговом учете передачу полуфабрикатов бухгалтер не учитывал, так как затраты на их производство будут учтены только при реализации готовой продукции, в производстве которой и были использованы эти полуфабрикаты.

Если организация реализует полуфабрикаты собственного производства в розницу и в муниципальном образовании, в котором зарегистрирована организация, розничная торговля переведена на уплату ЕНВД, данная операция не попадает под этот специальный налоговый режим (подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Это объясняется тем, что обязанность платить ЕНВД при продаже товаров в розницу зависит, в том числе, и от вида реализуемого имущества. Продажа продукции собственного производства под ЕНВД не попадает (абз. 12 ст. 346.27 НК РФ).

Исключением из этого правила является реализация полуфабрикатов собственного производства через объекты общественного питания (кафе, рестораны, столовые, закусочные, бары). Этот вид услуг попадает под ЕНВД (ст. 346.27 НК РФ, письма Минфина России от 15 августа 2006 г. № 03-11-04/3/376, от 23 августа 2006 г. № 03-11-02-185, от 1 ноября 2006 г. № 03-11-04/3/482). В этом случае продажу полуфабрикатов не облагайте налогом на прибыль и НДС (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). В качестве объекта налогообложения при расчете единого налога учтите вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Кроме того, организуйте раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении деятельности организации, облагаемой ЕНВД, и деятельности организации на общей системе налогообложения в целях расчета налога на прибыль и НДС (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

УСН

Порядок учета доходов и расходов, связанных с производством и реализацией полуфабрикатов, зависит от объекта налогообложения, выбранного организацией на упрощенке.

Если организация платит единый налог с доходов, расходы на производство полуфабрикатов налоговую базу не уменьшают (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Если же организация продает эти полуфабрикаты, при расчете единого налога будет учитываться доход от их реализации (п. 1 ст. 346.15, ст. 249 НК РФ). Его признавайте в том периоде, в котором полуфабрикаты будут оплачены. Датой получения дохода является день погашения задолженности перед организацией (день поступления денег на банковский счет или в кассу, получение имущества и т. д.). Если в счет оплаты получен вексель, доход признайте в момент его оплаты или передачи по индоссаменту третьему лицу. Об этом сказано в пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, затраты на производство полуфабрикатов учитывайте в общем порядке независимо от того, какой метод учета затрат применяет организация (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный) (ст. 346.16, 346.17 НК РФ).

Если в муниципальном образовании, в котором зарегистрирована организация, розничная торговля переведена на уплату ЕНВД, при реализации полуфабрикатов собственного производства в розницу данный налог платить не надо (подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Это объясняется тем, что обязанность платить ЕНВД при продаже товаров в розницу зависит, в том числе, и от вида реализуемого имущества. Продажа продукции собственного производства под ЕНВД не попадает (абз. 12 ст. 346.27 НК РФ). Исключением из этого правила является реализация полуфабрикатов собственного производства через объекты общественного питания (кафе, рестораны, столовые, закусочные, бары). Этот вид услуг при выполнении других условий попадает под ЕНВД (ст. 346.27 НК РФ, письма Минфина России от 15 августа 2006 г. № 03-11-04/3/376, от 23 августа 2006 г. № 03-11-02-185, от 1 ноября 2006 г. № 03-11-04/3/482). В этом случае продажу полуфабрикатов не облагайте единым налогом при упрощенке (п. 4 ст. 346.12 НК РФ). В качестве объекта налогообложения при расчете ЕНВД учтите вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Кроме того, организуйте раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении деятельности организации, облагаемой ЕНВД, и деятельности организации на упрощенке (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход по конкретному виду деятельности организации (п. 1 и 2 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на определение налоговой базы по ЕНВД расходы, связанные с производством полуфабрикатов, не влияют.

Если организация реализует полуфабрикаты собственного производства в розницу, данная операция не подпадает под этот специальный налоговый режим (подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Это объясняется тем, что обязанность платить ЕНВД при продаже товаров в розницу зависит, в том числе, и от вида реализуемого имущества. Продажа продукции собственного производства под ЕНВД не подпадает (абз. 12 ст. 346.27 НК РФ). Значит, в данном случае организация должна уплачивать налоги согласно или (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Исключением из этого правила является реализация полуфабрикатов собственного производства через объекты общественного питания (кафе, рестораны, столовые, закусочные, бары). Этот вид услуг при выполнении других условий подпадает под ЕНВД (ст. 346.27 НК РФ, письма Минфина России от 15 августа 2006 г. № 03-11-04/3/376, от 23 августа 2006 г. № 03-11-02-185, от 1 ноября 2006 г. № 03-11-04/3/482).

ОСНО и ЕНВД

Если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД по полуфабрикатам, используемым в деятельности, переведенной на ЕНВД, и деятельности на общей системе налогообложения, необходимо организовать раздельный учет для налога на прибыль и НДС (п. 9 ст. 274, п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ).

Стоимость полуфабрикатов, которые относятся к деятельности на общей системе налогообложения, будут увеличивать . Стоимость полуфабрикатов, израсходованных в деятельности на ЕНВД, при налогообложении не учитывайте (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Порядок учета входного НДС по затратам на производство полуфабрикатов тоже зависит от того, в какой деятельности использованы эти полуфабрикаты. Если полуфабрикаты используются в деятельности на общей системе налогообложения, НДС можно принять к вычету при соблюдении общих условий , установленных статьей 171 Налогового кодекса РФ. Если же полуфабрикаты были использованы в деятельности на ЕНВД, то НДС необходимо учесть в их стоимости (п. 4 ст. 170 НК РФ).

О применении вычета НДС по затратам на производство полуфабрикатов, цели использования которых изначально неизвестны, см. Как принять к вычету входной НДС при раздельном учете облагаемых и необлагаемых операций .

Как правило, всегда можно определить, к какому виду деятельности относятся расходы на производство полуфабрикатов. Однако возможны ситуации, когда расходы относятся одновременно к двум видам деятельности. В таком случае распределите их пропорционально доходам (для целей налога на прибыль) или пропорционально доле операций, освобожденных от НДС (для целей расчета НДС) (п. 9 ст. 274, п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ).

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» широко используется в промышленных организациях для сбора сведений о наличии и движении изготовленных запасов, необходимых для производства конечного продукта. Применяется для отображения межфилиальных перемещений заготовок между цехами промышленных холдингов или компаниями, осуществляющими обособленное отображение полуфабрикатов.

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» в бухгалтерском учете представляет собой обобщение информации о поступлении, наличии и дальнейшем перемещении изготовленных для последующей доработки запасов при осуществлении производственной деятельности.

К полуфабрикатам собственного производства относятся заготовки, получаемые в ходе технологического процесса, но не прошедшие все обязательные стадии производственного цикла для вывода конечного продукта. В дальнейшем они подлежат доработке или укомплектованию в готовую продукцию. Например, к ним могут быть отнесены запасы промышленного производства: томатная паста, крахмал, овощные пюре, которые будут использованы для изготовления готовой продукции.

Сч. 21 является активным, то есть по дебету отображается поступление полуфабрикатов, по кредиту - уменьшение остатка (например, передача в производство).

Издержки, связанные с подготовкой полуфабрикатов отображаются в дебете сч. 21. Их продажа сторонним организациям, ввод в производство для последующей переработки отражается по кредиту в корреспонденции с соответствующими счетами.

Учет полуфабрикатов

Большинство производственных организаций при ведении бухгалтерского учета отображают заготовки, являющиеся материально-производственными запасами, по фактической себестоимости. Но могут быть использованы первоначальные учетные цены с их дальнейшим дополнением до фактической себестоимости путем включения транспортных расходов при перемещении заготовок между специализированными цехами.

Количественный аналитический анализ полуфабрикатов по количеству ведется материально ответственными лицами непосредственно на местах хранения и по отдельным номенклатурным признакам (сорт, размер, вид и т.д.). При производственном процессе, в котором перемещение изделий осуществляется между цехами напрямую (без использования склада), мониторинг движений полуфабрикатов осуществляется рабочими.

В крупных промышленных концернах перемещение запасов между специализированными цехами, выделенными на отдельный баланс, отображаются в корреспонденции со счетом 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Внимание! Организации, не осуществляющие отдельный мониторинг создаваемых полуфабрикатов собственного производства, в бухгалтерском учете отображают произведенные запасы в составе незавершенного производства по сч. 20.

Нормативная база

Использование счета 21 в бухгалтерском учете осуществляется в соответствие с действующим Планом счетов, утвержденным приказом Минфина от 31.10.2000 №94, ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и иными законодательно утверждаемыми документами.

Основные хозяйственные операции

1. Оприходование полуфабрикатов

   Дт 21 Кр 20 - собственное изготовление

   Дт 21 Кр 23 - вспомогательное производство

   Дт 21 Кр 79 - поступление запасов для доработки, полученных от другого производственного цеха внутри холдинга.

   Дт 21 Кр 91.01 - выявлен излишек по результатам инвентаризации

2. Передача заготовок в последующую доработку

   Дт 20 Кр 21 - собственное изготовление

   Дт 79 Кр 21 - передача иному производственному цеху, выделенному на обособленный баланс

3. Отражение в составе расходов

   Дт 25 Кр 21 - Общепроизводственные затраты

   Дт 26 Кр 21 - общехозяйственные затраты

   Дт 23 Кр 21 - затраты вспомогательного производства

4. Выбытие

   Дт 28 Кр 21 - списание бракованных запасов

   Дт 94 Кр 21 - отражение недостачи

   Дт 90.02 Кр 21 - списание себестоимости при использовании в основной деятельности

   Дт 91.02 Кр 21 - отражение себестоимости реализованных или выбывших заготовок

В ходе своей деятельности предприятие, занятое в сфере производства, или приобретает полуфабрикаты в готовой форме на стороне, или производит их в самостоятельном порядке.

Самостоятельно изготовленные ресурсы подлежат отображению на счете 21 . По экономической сути данное понятие имеет полноценное сходство с термином незавершенного производства. Ведь полуфабрикаты еще не успели пройти всех стадий технологического процесса и не выступают в качестве конечного продукта.

Основное отличие состоит в том, что они были доведены до определенной стадии готовности и в дальнейшем времени могут быть проданы в следующий цех, на сторону, переданы структурному подразделению организации.

Кому целесообразно использовать счет 21

Предприятиям производственной сферы, имеющим единичный выпуск продукции, осуществлять открытие отдельного счета в целях учета движения полуфабрикатов не имеет смысла. Целесообразнее всего осуществлять подобный комплекс мероприятий по счету 20.

Открытие счета 21 считается целесообразным в ситуации, когда производственная деятельность является массовой и включает в себя множество позиций . Применение такой методики способствует тщательному отслеживанию и регулированию производственных затрат, а также точному определению стоимости ресурсов в случае их продажи на сторону.

Традиционно учет с применением данного счета имеет место быть на предприятиях следующих отраслей :

• металлургия;
• химическая промышленность;
• текстильная сфера;
• пищевое направление.

В рамках технологического процесса в таких компаниях участвует несколько ключевых этапов обработки, которая производится в отдельных цехах. По итогу каждый из цехов получает изделие, соответствующее определенным характеристикам, что имеет название первичной обработки.

Когда изделие направляется на дальнейшие производственные этапы, оно обретает качества, делающие его оптимальным для конечного потребителя.

Понятие полуфабрикатов, которые созданы фирмой самостоятельно, по своему экономическому принципу принадлежит категории незавершенного производства. Т. е. они не могут пройти все этапы технологического процесса, поэтому и не могут быть названы конечным продуктом, пригодным для потребления конечным розничным потребителем.

Но существенный признак объектов заключается в том, что на прошлой стадии они были доведены до определенной стадии готовности. Так что впоследствии такие объекты могут подлежать проведению следующих мероприятий :

1. Реализация в адрес сторонних компаний.
2. Отпуск в последующие цеха в целях создания готового изделия.
3. Передача структурным подразделениям.

Учет по счету 21 осуществляется на основании принятых государственной стороной актов, документов, нормативов. Также в качестве источников получения информации выступают такие внутрихозяйственные документы, как отчеты, отчетности, справки, нормативы, распоряжения, указы.

Порядок учета и проводки

Бухгалтерский учет в рамках данного счета осуществляется по дебету и кредиту, в зависимости от характера финансовой операции.

По дебету следует рассматривать следующие мероприятия , проводимые в рамках деятельности организации:

1. Дт 21 Кт 20 . Отражается операция, связанная с поступлением полуфабрикатов собственного производства.
2. Дт 21 Кт 23 . Речь ведется о том, что на предприятие поступили полуфабрикаты, которые были изготовлены посредством вспомогательного производства.
3. Дт 21 Кт 40 . Операция свидетельствует о том, что в компанию поступила готовая продукция в целях дальнейшего применения в качестве полуфабриката.
4. Дт 21 Кт 91-01 . Проводка отображает процесс оприходования излишков полуфабрикатов, которые были обнаружены в процессе проведения инвентаризации.

По кредиту счета 21:

1. Дт 20 Кт 21 . Отдача полуфабрикатов в производство в целях проведения мероприятий по последующей переработке.
2. Дт 23 (25,26) Кт 21 . Здесь говорится об учете цены за полуфабрикаты в рамках состава расходов по вспомогательному производству. В частности речь идет об общепроизводственных, общехозяйственных и других затратах.
3. Дт 28 Кт 21 . Эта проводка отражает процесс списания бракованных полуфабрикатов собственного производственного процесса.
4. Дт 91-02 Кт 21 . В рамках этой проводки речь идет о себестоимости полуфабрикатов, относящихся к собственному производству, которые были списаны и реализованы.
5. Дт 91 Кт 21 . Отражение недостачи полуфабрикатов, выявленной в процессе проведения инвентаризации.

Способы оприходования полуфабрикатов

Рассматриваемые объекты имеют отношение к незавершенному производству. Поэтому согласно нормативным бумагам в бухгалтерском учете речь идет о возможности оприходования полуфабрикатов с помощью аналогичных способов :

• по цене на сырье и материалы;
• по величине прямых затратных направлений;
• по фактической и нормативной себестоимости.

Первый способ является наиболее простым, поскольку он подразумевает учет исключительно тех полуфабрикатов, которые израсходованы на производственную деятельность.

Если бухгалтером используется второй метод , то к расходным направлениям причисляются траты на оплату труда, отчисления на амортизацию единиц оборудования, приведение помещения в надлежащий вид.

Третий способ целесообразно применять в случае, если деятельность ведется на крупных промышленных предприятиях, подразумевающих массовое производство. Силами планово-технического отдела компании составляется план на определенное время, как правило, оно составляет месяц.

Продажа на сторону

Инструкция по применению плана счетов не так давно стала включать в себя новое направление. Оно заключается в том, что продажа таких полуфабрикатов может осуществляться не только в адрес предприятий, но и рядовых граждан.

Если проведение таких сделок происходит в систематическом порядке, то 21 счет не используется. Вместо него принято иметь дело с 43 счетом, который является обобщающим для сведений о готовой продукции . Но если такие операции являются эпизодическими, то описание рассматриваемого счета происходит по схеме:

• Дт 90-02 Кт 21;
• Дт 91-02 Кт 21.

Выбор того или иного счета (90 или 91) имеет зависимость от того, является ли реализация рядовой деятельностью или нет. Между тем ключевые записи будут иметь следующий вид :

• Дт 21 Кт 20;
• Дт 20 Кт 21.

Пример использования счета

Фабрика, осуществляющая изготовление лаковой миниатюры, применяет способ учета по полуфабрикатам. В рамках производственного процесса фигурируют следующие этапы:

• Цех 1 – изготовление заготовки шкатулок;
• Цех 2 – лакирование поверхностей посредством черного и красного лака;
• Цех 3 – проведение финальной обработки (шлифовка росписи, лакировка).

Фабрика использует способ прямых затрат, которые в феврале прошлого годового периода составили 30000 руб. для картона, муки, 130000 руб. для выдачи заработных плат, 10000 руб. – амортизационные отчисления.

По правилам будут составлены следующие варианты проводок :

1. Дт 20 Кт 10 (70, 69) . Сумма составляет общую величину всех затрат – 170000 руб.
2. Дт 21 Кт 20 . Выпуск заготовок для производства основной продукции.
3. Дт 20 Кт 21 . Списание цены заготовок, которые были пущены в основной производственный процесс. Сумма сделки является той же.
4. Дт 90 Кт 21 . Списание себестоимости заготовок.

Таким образом, данный счет часто используется в отображении различных операций, что способствует улучшению качества коммерческой деятельности.

Полуфабрикаты собственного производства представляют собой материалы и детали, подвергшиеся определенной обработке на промежуточном технологическом переделе. Они могут быть использованы в дальнейшем в собственном производстве или реализованы другим организациям в качестве материалов или комплектующих изделий (пряжа в текстильной промышленности, чугун передельный в черной металлургии, сырая резина и клей в резиновой промышленности и т.д.). Полуфабрикаты собственного производства записываются в Ведомости движения полуфабрикатов, где отражается их поступление и отпуск, а также в Ведомости движения незавершенного производства.

Для получения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства организации могут вести их обособленный учет на активном счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства». В таком случае по дебету счета отражают затраты по изготовлению полуфабрикатов, списываемые со счета 20 «Основное производство». Списание стоимости полуфабрикатов собственного производства отражается в бухгалтерском учете в зависимости от направления их использования с кредита счета 21 в дебет счетов:

• 20 «Основное производство» - при использовании полуфабрикатов в собственном производстве;
• 90 «Продажи» - при реализации полуфабрикатов сторонним организациям.

Приведенные учетные записи являются традиционными для отечественной учетной практики, основаны на разделении затрат на прямые и косвенные и исчислении полной производственной себестоимости.

Планом счетов и Инструкцией по его применению организациям разрешено обращаться к методике группировки и списания затрат на производство, предусматривающую разделение затрат на переменные и постоянные и исчисление сокращенной себестоимости продукции. Этими же документами в учетной практике разрешается применять нормативную (плановую) себестоимость с использованием счета 40 «Выпуск продукции». В этих условиях операции по движению полуфабрикатов могут быть отражены в учете двумя вариантами.

• 1. Учет полуфабрикатов по полной нормативной (плановой) себестоимости :
  • выпуск полуфабрикатов по нормативной (плановой) себестоимости:

Списание фактической производственной себестоимости выпущенных полуфабрикатов:

Списание нормативной (плановой) себестоимости полуфабрикатов собственного производства:

Данная запись производится в случае превышения фактической себестоимости полуфабрикатов над их нормативной (плановой) себестоимостью (на сумму перерасхода). В случае превышения нормативной (плановой) себестоимости полуфабрикатов над их фактической себестоимостью (на сумму экономии), в бухгалтерском учете приведенная выше корреспонденция счетов повторяется, но она отражается сторнировочной записью.

• 2. Учет полуфабрикатов по сокращенной фактической себестоимости :
  • а) полуфабрикаты оцениваются по сокращенной фактической себестоимости :
    • выпуск из производства полуфабрикатов собственного производства по фактической сокращенной себестоимости:

ДЕБЕТ 21 «Полуфабрикаты собственного производства» КРЕДИТ 20 «Основное производство»;

Списание стоимости реализованных и использованных в производстве полуфабрикатов по фактической сокращенной себестоимости:

ДЕБЕТ 20 «Основное производство»; 90 «Продажи» КРЕДИТ 21 «Полуфабрикаты собственного производства»;

• б) полуфабрикаты оцениваются по сокращенной нормативной (плановой) себестоимости :
  • выпуск из производства полуфабрикатов по сокращенной нормативной (плановой) себестоимости:

ДЕБЕТ 21 «Полуфабрикаты собственного производства» КРЕДИТ 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

Списание сокращенной фактической себестоимости выпущенных из производства полуфабрикатов:

ДЕБЕТ 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» КРЕДИТ 20 «Основное производство»;

Списание сокращенной нормативной (плановой) себестоимости полуфабрикатов собственного производства:

ДЕБЕТ 20 «Основное производство» - при использовании полуфабрикатов в собственном производстве; 90 «Продажи» - при реализации полуфабрикатов на сторону КРЕДИТ 21 «Полуфабрикаты собственного производства»;

Списание отклонений между стоимостью полуфабрикатов по фактической и нормативной (плановой) себестоимости:

ДЕБЕТ 90 «Продажи» КРЕДИТ 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Данная корреспонденция счетов записывается либо обыкновенной записью, либо сторнировочной, в зависимости от вида разницы между фактической и нормативной (плановой) себестоимости собственных полуфабрикатов (перерасход или экономию).

Использование сокращенной себестоимости в практической деятельности предприятий приближает отечественную систему учета затрат к системе «директ-костинг», широко используемой в странах с развитой рыночной экономикой.

При исчислении себестоимости готовой продукции полуфабрикаты собственной выработки показываются в калькуляции либо в виде комплексной статьи, либо развернуто, по статьям затрат.

В балансе полуфабрикаты собственного производства отражают в состав запасов по строке «Затраты незавершенное производство» (при развернутом балансе). Аналитический учет полуфабрикатов собственного производства ведут по местам хранения, отдельным группам и видам.